三様監査とは？それぞれの違いと連携ポイントを分かりやすく解説！

執筆者：茅原淳一（Junichi Kayahara）

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「財務報告に係る内部統制の監査」の改訂ポイント
・経営者により決定された内部統制の評価範囲の妥当性を確認する際、財務諸表監査などで入手した監査証拠を必要に応じて活用することを明確化
・内部統制の評価範囲について経営者と行う協議は、評価計画の段階や状況の変化があった場合など必要に応じて行うべきであり、かつ、独立監査人としての独立性の確保を図る必要があると明記
・監査人の財務諸表監査中において、経営者による内部統制の評価範囲外で内部統制の不備を見つけた場合には、その影響をしっかり考慮しつつ、必要があれば経営者と協議するべきと指摘

不祥事や業務プロセスのリスクを予防し、会社の社会的な信頼を守っていくためには、有効な監査による早期発見や自浄作用が重要です。

そこで、より効果的な監査を行うために欠かせない役割となるのが「三様監査」です。

この記事では、三様監査の概要やそれぞれの役割、連携のポイントなどについて分かりやすく解説します。

三様監査が推進される背景となったコーポレートガバナンス・コードの改訂

三様監査の必要性を理解するために重要なのは、2021年6月に行われたコーポレートガバナンス・コード（会社が適切に意思決定を行う仕組み）の改訂です。

日本では、1990年代に企業の不祥事や経営悪化が相次いだことから、経営者を監視する米国型の仕組みを導入するようになりました。加えて、「委員会設置会社」という企業統治の仕組みも取り入れ、コーポレートガバナンスの強化が目指されました。それ以降、社会情勢や時代の変化に応じて必要な改訂が度々施されています。

そして2021年6月にはさらなる改訂があり、特に取締役会の機能発揮や多様性の確保、サステナビリティへの取り組みを求める内容となっています。

特に取締役会の機能に関しては、

・社外取締役の割合の増加や指名委員会・報酬委員会を設置すること
・各取締役のスキルを公表すること
・内部監査部門の活用

などが挙げられ、取締役の存在が形骸化しないよう工夫が求められるものになりました。なぜなら、特に内部監査部門は他監査組織とコミュニケーション不足に陥ることが多く、実際の業務も間接的な関与や質疑応答にとどまるケースが多数見られていたからです。

このような事情から、コーポレートガバナンス強化のために三様監査が再度注目されることになり、さらなるコミュニケーションや連携が必要とされています。

コーポレートガバナンスについて詳しくは、以下の記事もご覧ください。
⇒コーポレートガバナンス・コードとは？概要・特徴・制定された背景について解説
⇒コーポレートガバナンス・コードの5つの基本原則｜特徴・制定の背景・適用範囲と拘束力について解説 
⇒【2021年改訂】コーポレートガバナンス・コードの実務対応と開示事
⇒コーポレートガバナンス(企業統治)とは？目的・強化方法・歴史的背景について解説！

三様監査とは

三様監査とは、「監査役監査」「会計監査人監査」「内部監査」の3つを総称したものです。

それぞれ監査する対象や目的が異なりますが、適切な監査と情報提供のために連携が求められています。

各監査の立ち位置や役割は違えど、会社の健全な発展に貢献するという目的では共通しています。

以下に三様監査を構成する各監査内容をまとめました。

	監査役監査	会計監査人監査	内部監査
監査を実施する人	監査役	公認会計士 監査法人	従業員など
監査の目的	株主や債権者の保護のため、取締役の職務内容を監査	株主や債権者の保護のため、決算書類の内容を監査	会社の経営活動のため、各部門の組織や業務内容を監査
監査の内容	業務監査 会計監査	会計監査	業務監査 会計監査
根拠となる法律	会社法　第381条 会社法　第436条	会社法　第436条 会社法　第444条	義務付ける法律はない
属する場所	内部	外部	内部

監査役監査

監査役の役割は、取締役が法令と定款を遵守して業務執行しているかどうかを監査することです。

主な目的は株主の利益を守ることで、取締役の業務を株主に代わって監督します。

監査役監査を行えるのは会社法で規定される役員で、株主総会によって選任されます。

監査役の任期は4年で、非公開会社の場合は定款によって選任後10年まで任期を伸ばすことが可能です。

大会社（資本金が5億以上、または負債合計が200億以上ある会社）かつ公開会社は、監査役の設置に関して以下のように定められています。

・監査役は3人以上
・常勤の監査役が最低一人
・監査役の半数以上は社外取締役で構成される
・監査役会の設置

監査役は、株主総会において取締役が提出する議案によって選任されることが多く、その結果、取締役が監査役に対して影響力を持ってしまうことが考えられます。

そのため、監査役会・監査委員会・監査等委員会を設置する会社においては、取締役ではなく監査役会・監査委員会・監査等委員会の権限で監査役の選解任を行います。

また、それらの組織を構成する役員は、半数以上が社外取締役でなければなりません。

監査役監査の業務内容

監査役には法律で規定されたさまざまな権限が与えられており、その権限に基づいて業務を遂行します。

監査役監査の内容は主に4つに分類できます。

①報告の要求や実態の調査
監査役は、取締役や使用人に対して業務内容の報告を要求できます。また、彼らの業務内容や財務状況を自ら調査することも可能です。監査の過程で会社に損害を及ぼす可能性がある事実が見られた場合、監査役会や株主へ直ちに報告します。一定の条件のもとに子会社に対して報告を要求することも可能で、調査に関しても同じ権限を有しています。

②取締役が法令や定款に違反している場合に阻止
取締役によって違法または不当な業務が行われないよう、取締役会に出席して意見を述べます。法令や定款に違反している事実を発見した場合は、どのような場合でも直ちに取締役会に報告し、必要ならば取締役会の招集を要求、もしくは自ら取締役会を招集します。たとえ取締役の不適当な業務を阻止できなかった場合でも、取締役が株主総会に提出する議題や書類を改め、株主総会に調査結果を報告することを要求できます。

さらには、取締役に対して損害を与える恐れのある行為の差し止めを請求したり、株主総会の決議取り消しの訴えの原告適格も認められています。

③会社と取締役間の訴訟が発生した際、会社側を代表し判断する
会社が取締役に対して訴訟を起こすかどうかも監査役が判断します。

④会計監査
会社法が定める大会社かつ公開会社の場合、会計監査人の選任議案の内容に関して、監査役会に決定権限があります。

監査役は、会計監査人の報告内容を判断することもでき、相当でないと判断した場合には自ら会計監査を行います。

会計監査人監査

会計監査人監査は、監査役ではなく、会計監査人による会社の財務状況を調査もしくは評価する業務を指しています。正確な財務情報かどうかをチェックしたり、会社のお金の流れが法令や定款に適合しているかどうかを調査したりします。

会計監査人を務めるには、公認会計士または監査法人でなければなりません。

公認会計士は、一般的に知られている通り国家資格を取得した者です。監査法人とは、企業の会計・財政に特化して業務を遂行する法人です。5名以上の公認会計士が在籍している必要があります。

大会社・監査等委員会設置会社・指名委員会等設置会社は、会社法によって会計監査人の設置が義務付けられています。これらの会社に会計監査人の設置が義務付けられている理由は、それが社会的に大きな影響力を持っているとされることにあります。企業の法令違反や不祥事は、ステークホルダー、ひいては社会に与える影響が大きいため、正確な会計情報を市場に提供し、専門家である会計監査人によって第三者の観点から監査が行われることが重要です。

会計監査人の設置は、法律で義務付けられていない会社でも、任意で設置することが可能です。

会計監査人の任期は、選任から1年以内に行われる最終定時株主総会の集結までです。

しかし、任期満了時に決議がなかった場合、会計監査人は再任とみなされます。

会計監査人には、企業の会計を健全なものにするために欠格事由が定められています。

例えば、

・業務停止処分を受けている者
・当該株式会社で公認会計士、もしくは監査法人業務以外で継続的な報酬を受けている者

など、ビジネス上の関係において問題となる人物や、その企業の利害関係者が対象です。

会計監査人は正確かつ信頼できる監査情報を提供するため、欠格事由を定め、会社とは独立した第三者としての存在であることが求められます。

会計監査人の業務内容

会計監査人の業務は主に3つに分けられます。

①会計帳簿などの調査
会計情報が正しく提供されているか、法令や定款に従って適切に扱われているかなどを調査します。

会計監査人は、調査時に会計情報を取得する必要があるため、会社法によって会計に関する情報を要求する権利が与えられています。例えば、会計帳簿や関連する資料の閲覧やコピーの要求です。さらに、取締役から従業員に至る関係者に対し、会計に関する報告を請求できます。

株式会社の子会社に対して会計報告を請求することも可能です。この調査権限のおかげで、いわば部外者でありながら誰にも妨げられずに業務を遂行できます。

②不正を発見した際の報告業務
会計監査時に取締役や執行役の業務に法令や定款に違反する事実が見られた場合、監査役・監査役会・監査委員会などに報告する業務を担っています。

この報告義務により、会計監査人は不正を予防したり是正したりする役割を果たします。

③定時株主総会での報告書提出・意見陳述
会計監査人は、定時株主総会で会計監査報告書を提出します。

株主が第三者による監査報告書を受け取り、正しく信頼できる会計情報を取得するためです。定時株主総会で会計監査人の出席が求められた場合、会計監査人は株主総会に出席し、意見の陳述や質疑応答に対応します。

前述のように、監査役も会計監査を行う権限を有しています。もし会計監査の報告内容が監査役と異なる場合、会計監査人は定時株主総会において意見を述べることが可能です。

内部監査

内部監査は、企業内部に設けられた組織が行うもので、不正の防止や業務の効率化を目指して実施されます。

内部監査は経営者の直下に置かれることが多く、内部監査は経営戦略に沿った業務を行いながらも、監査業務については独立して実施するわけではありません。例えば、専任の内部監査を担当する社員が設置されることもあれば、財務部門などとの兼任とされているケースもあります。

実は、内部監査は法律で定められた監査ではありません。

しかし、2006年の会社法の改正によって内部統制整備の義務化が定められたことで、適切な内部統制が前提となっており、必然的に内部監査の重要性も無視できないものになっています。一例を挙げると、金融商品取引法第24条は、有価証券報告書を提出する必要のある企業は、内部統制報告書も提出するよう要求しています。

もし内部監査が存在しなければ、この要求を達成することはできません。

実質的に内部監査を実施しなければならないのは、取締役会を設置している会社や大会社、新規上場企業です。内部監査の基準として、会社の経営目標達成に役立つことや、客観的な品質保証やアドバイザー業務が求められます。

そのため、内部監査の担当者は会社や業務のあるべき姿について精通している必要があります。さらには、業界全体の事情や動向についても知識が求められるでしょう。

内部監査の業務内容

内部監査の業務としては主に2つあります。

①不祥事の防止

法律で定められた業務でないとはいえ、先回りしてリスクを発見したり潰したりする役割が期待されます。

近年では、不祥事が社会や会社の対外的な信用に与える影響が非常に大きくなっているため、リスクマネジメントによって潜在的なリスクの解消や突発的な事態の想定が重要視されています。

そのため、内部監査は部外者には見えにくいリスクを指摘したり、対象となる活動へのコンサルティングを行ったりすることが重要です。

②業務の効率化や有効化

社内のマニュアルに沿って業務が行われているかどうかをチェックすることは重要です。しかし、マニュアルに書かれていない部分で非効率的な業務やリスクが野放しにされてしまうこともあります。

そのため、内部監査は対象となる部門や人物が業務改善できるようチェックもしくはアドバイスし、経営者が有効的かつ効率的に会社を動かせるようサポートします。

業務の無駄をなくし生産性を向上させることは、結果として従業員が働きやすい環境づくりにも寄与するといえます。

当然ながら、単に効率のみを重視するのではなく、会社が適切な経営目標を達成できるように支えるのが目的です。内部監査の業務は、業務内容の調査や評価にとどまらず、改善アクションの提案まで含まれています。

その後、さらに調査を行うことで、提案した改善アクションが実施されているかどうか、それによって当初見られた問題が改善されているかどうかをチェックします。

三様監査の内容の違い

三様監査の内容は、いくつか重なる部分もあれば違っている部分もあります。以下に違いとなる役割や目的を解説します。

監査役と会計監査人の違い

監査役と会計監査人の最も大きな違いは資格です。

業務内容がいくつか重なる部分もあるとはいえ、会計監査人は「公認会計士もしくは監査法人」でなければなりません。会計監査人は、会計に特化した監査を行うため、その道のプロフェッショナルでなければならないからです。

さらに、外部の独立した第三者であるという点でも異なっています。監査役は会社内部の組織として機能するのに対し、会計監査人は完全な第三者である必要があります。第三者であることで、対外的に最も重要ともいえる会計情報の信頼性が疑いの余地なく確保されます。

監査役と内部監査の違い

監査役と内部監査は、法的な根拠の有無という点で大きく異なっています。

監査役は会社法に規定された「法定監査」として業務を行うのに対し、内部監査は法律による規定がありません。そのため、内部監査を担う組織の名称や権限は会社によって異なり、決定プロセスもさまざまです。

しかし、内部監査の項目でも触れたように、法的に決められていないからといって簡単に形骸化しているわけではありません。実質的に内部監査がなければ実現できない法的要求が存在するためです。

監査役と内部監査のさらなる違いは、「監査の対象」にも見られます。

監査役の監査対象が主に取締役の業務であるのに対し、内部監査の対象は従業員全員や各部門の業務内容です。厳密な定義としては、内部監査の監査対象に取締役の業務も入ってきますが、内部監査を指揮するのは取締役や経営陣であるため、内部監査が取締役の業務をも気兼ねなく監査するということは現実的にはありえないでしょう。

一方で、監査役は取締役ではなく株主総会で選任されます。会計監査人のように完全に独立した第三者ではないものの、会社内部では法的に取締役から独立しており、監査の実効性や権限が強力なものとなります。監査役の監査対象が取締役である以上、取締役の業務が会社に対する善管注意義務を果たしているかどうかを監査するのが基本的な目的です。

しかしながら、監査役の監査には、従業員への指示内容や従業員の違法または不適切な行為を故意に見逃している事案も含まれるのも特徴です。

そのため、監査役監査では執行役員以下へのヒアリングや資料閲覧などによって、幅広い対象に監査を行うこともあります。

内部監査も、適切な業務が行われているかどうかを監査しますが、業務の効率化や企業目標の達成に向けて従業員を監査するのが特徴です。

まとめると、監査役による監査が基本的に「適法性」を監査するのに対して、内部監査は「業務内容の妥当性や効率を監査する」といえます。

最後に挙げる点として、監査役と内部監査は独任制の有無でも異なっています。監査役の立場には「独任制」が適用されます。監査役会で互いに意見を交換することはもちろん可能ですが、最終的な決定や意見表明に関しては他の監査役の意見に左右されずに実行できるのが特徴です。これに対し、内部監査は基本的に「組織監査」となります。

三様監査の連携の重要性

コーポレートガバナンス強化という点で、三様監査の連携は非常に重要です。

実行力のある監査を行い、対外的な信用を得るためには、三様監査において効率的で組織的な監査が行われる必要があります。加えて、監査対象が一部重なっているという点から、曖昧で形骸化した監査にならないようコミュニケーションによって役割を明確にし、それぞれが実行力を伴って監査しなければなりません。

三様監査のそれぞれの連携について、以下で解説します。

監査役と会計監査人

監査役は、会計監査人の監査内容の相当性を判断した上で最終的に株主へ報告するため、会計監査人との連携が重要です。

監査役は、必ずしも会計のプロフェッショナルであるとは限りません。これは、会計監査人のような資格が求められないことや、監査役の候補者を厳しく限定せずに選任しようとすることによります。有効な監査を行うためには、監査役と会計監査人はお互いの監査計画を知り、必要とあらば共同して業務に携わることが重要です。会計監査人は企業の部外者であるため、社内情報にアクセスする際に監査役の調整を必要とすることもあります。

また、監査役と会計監査人は、お互いが重大な情報を報告したり報告を要求したりすることが可能です。会社や株主にとって不利益になりかねない事実や恐れがある場合も、積極的な情報交換ができるコミュニケーションが求められます。なぜなら、監査役は会計監査人からの重大な報告に基づいて独自調査を行ったり、取締役に是正を促す役割があるからです。会計情報について、監査役と会計監査人で意見が異なるケースや、会計監査人と会社の経理・財務部門で意見が異なるケースもあるでしょう。そのような場合にも、社内情報に詳しい監査役が調整や状況把握に努めることが効果的な監査の鍵となります。

加えて、監査役には会計監査人の報酬同意権があります。公開会社の場合は報酬同意理由を開示する必要があるため、会計監査人の能力や実績を適切に評価できていなければなりません。

そのような事情からも、監査役と会計監査人がお互いの業務内容をしっかり理解した上で、コミュニケーションを重ねていく必要があります。

監査役と内部監査

監査役は取締役の業務に詳しく、内部監査の担当者は従業員の業務に詳しいため、情報をお互いに共有することで監査の有効性を高め、会社のコンプライアンスを大幅に強化できます。

監査役と内部監査は、完全な役割分担が難しく、重複しやすいのが問題です。そのため、十分な打ち合わせを行い、業務内容が重ならないようにすることが重要です。監査対象が重なっている場合は、時間的な間隔を十分持たせたり、詳細な監査内容を分類するなどして調整します。内部監査の過程で取締役の業務に改善点が見つかることもあります。そのような場合であれば、内部監査が監査役と情報共有して、取締役の業務監査につなげることは容易かもしれません。

しかし、監査役が内部監査を兼任しているケースでは、さまざまな事情により監査役が取締役への監査の有効性を弱めることがないよう注意しなければなりません。

つまり、兼任する内部監査によって問題やリスクを発見した場合でも、取締役の善管注意義務違反によるものかどうかを常に意識することが大切です。

それによって、株主に最も大きな影響を与える取締役の業務をまず第一に監査できます。

会計監査人と内部監査

通常、会計監査人がやり取りするのは経理・財務部門であるため、内部監査と積極的なコンタクトを図る必要があります。

お互いのコミュニケーションが十分にあれば、内部監査は財務報告に関係した内部統制の評価を適切に行ったり、会計監査人は発見したリスクや問題に関係する業務プロセスを深く理解できるからです。当然ながら、内部監査は法律で定められた監査でないため、会計監査人は内部監査に対する報告義務を負っていません。

しかし、積極的なコミュニケーションや情報共有は監査の精度を上げることが期待できるため、内部監査が会社の内部統制状況やシステムを会計監査人に説明したり、評価を共有したりするような作業が重要になります。

あるいは、監査役による内部監査の情報共有や、それぞれの代表者が集まって意見交換を行うための場を設けるのも有効です。

まとめ

三様監査は、効果的な運用のために役割に応じた効果的な監査や連携が求められる仕組みです。

課題となり得ることも少なくないとはいえ、コーポレートガバナンス強化のために重大な役割を担っています。会社のリスクマネジメントや迅速な対処のためには、三様監査による実効のある監査が鍵を握っています。

この記事が、三様監査によるコーポレートガバナンスや内部統制の強化を考えておられる方のお役に立てば幸いです。

最後までお読みいただきありがとうございました。

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内部統制・内部監査については次の記事もご参照ください。
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⇒ISO9001内部監査とは？目的、質問例、進め方を徹底解説
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